財經專欄<3>
<3>大陸外商-稅務及關務各項作業檢查規劃—蘇淑華重點整理：摘錄自：400台商違法案例實務分析-編著者：張聰德會計師-出版者：經華國際投資顧問股份有限公司
大陸外商-稅務及關務各項作業檢查規劃
壹、檢查項目:一、檢核本公司是否符合稅務機關篩選關連企業查帳的原則：
二、檢核本公司稅務違規情況：
三、檢核本公司海關工作項目：
1.檢核報關單是否有設明細登記簿，報關前是否經適當核准？
2.檢核報關單內容與盈記手冊內容是否相符？
3.檢核報關單內容是否均已登載相關帳簿？
4.檢核公司目前轉廠核銷的情況？
5.檢核登記手冊核銷與未核銷情況？
6.檢核未核銷之登記手冊中，已進口料件之數量與帳載及實物是否相符？
貳、檢查目的:企業的經營理念，除了追求企業利潤之外，最重要的是守法經營，才能為企業的永續發展奠定良好的基礎。參、原由:台商觸法，不外乎因為海關方面的走私行為或者稅務方面的偷稅、騙稅行為等，其嚴重程度，一方面取決於主觀的犯罪意是否出於蓄意，
另一方面也取決於違法金額的高低。 台商會產生刑事責任的主因，主要在於大陸相關單位將台商所違的事由，以走私罪認定並按刑法的條文來論處。
肆、雙罰制度:對於同一項的犯罪行為，除了對單位判處罰金之外，還必須對直接負責的主管和其他直接責任人員加以處罰，這就是所謂「雙罰制度」。在中國大陸的『刑法』當中，走私普通貨物、物品罪與偷稅、騙稅等危害稅收徵管罪的處罰規定來看，都是對單位及行為人雙重處罰。
伍、刑法的相關規定:
一、走私犯罪行為及其相對應的處罰規定：
| 犯 罪 行 為 | 處 罰 規 定 |
走私普通貨物、物品者（刑法第153條）。
走私貨物、物品偷逃稅額在50萬元以上者。 | 處10年以上有期徒刑或者無期徒刑，並處偷逃應繳稅額1倍以上5倍以下罰金或者沒收財產。情節特別嚴重者，處無期徒刑或者死刑，並處沒收財產。 |
走私普通貨物、物品者（刑法第153條）。
走私貨物、物品偷逃稅額在15萬元以上不滿50萬元者。 | 處3年以上10年以下有期徒刑，並處偷逃應繳稅額1倍以上5倍以下罰金或者沒收財產。情節特別嚴重者，處10年以上有期徒刑或者無期徒刑，並處偷逃應繳稅額1倍以上5倍以下罰金或者沒收財產。 |
走私普通貨物、物品者（刑法第153條）。
走私貨物、物品偷逃稅額在5萬元以上不滿15萬元者。 | 處3年以下有期徒刑，並處偷逃應繳稅額1倍以上5倍以下罰金或者沒收財產。 |
二、刑法中關於稅務犯罪行為及其相對應的處罰規定
| 犯 罪 行 為 | 處 罰 規 定 |
| 納稅人採取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證、在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，經稅務稽關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報的手段，不繳或者少繳應納稅款者。（刑法第201條） | 偷稅數額佔應納稅額的10%以上不滿30%，並且偷稅數額在1萬元以上不滿10萬元的，或者因偷稅被稅務機關給予二次行政處罰又偷稅的，處3年以下有期徒刑或者拘役，並處偷稅數額1倍以上5倍以下罰金。 |
| 納稅人採取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證、在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，經稅務稽關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報的手段，不繳或者少繳應納稅款者。（刑法第201條） | 偷稅數額佔應納稅額的30%以上，並且偷稅數額在10萬元以上的，或者因偷稅被稅務機關給予二次行政處罰又偷稅的，處3年以上7年以下有期徒刑或者拘役，並處偷稅數額1倍以上5倍以下罰金。 |
陸、海關查廠的主要原因:一、海關例行性訪查：針對三資企業，以電腦抽樣方式隨機進行查廠，尤其是企業成立已有數年的機率會較高。走馬看花似的看看工廠運作是否正常，要配合提供相關的資料解釋生產、庫存的情況。
二、因原物料進出的生產合同異常所造成的查廠：
1.經常無法依合同手冊的期限核銷，且經常性的延期；
2.結餘數量過大，隨即又申請新合同；
3.經常性的以同一種原料結轉；
4.結轉數量過大；
5.核銷數量大於原料進口數量；
6.原料設定單耗比例不正常； 在這種情況下，會針對特定的合同資料比對查核，以了解是否有違法的事實發生。
三、向海關舉報違法操作、擅自盜賣保稅貨物所造成的查廠：就海關立場而言，有人檢舉或者舉報，通常要有證據才能受理或立案，因此，舉報的人不管是外界人士或企業內部的員工，一般來說，都會掌握相當程度的證據之後，海關才會進行查廠。此時，因已產生違法的嫌疑，故查核時不會事先通知，並且會翻箱倒櫃的清查，以圖找出確實違法的證據，一般情況下，不查出違法事證，不會罷手。
四、進出口貨櫃因申報不實所造成的查廠：企業在申報進出口貨物時，海關會針對申報的文件、單據核對實體的貨物，若有發現異常時，會了解是否出於故意或無心，因此會導致海關查廠。
五、敏感性商品的監管：對於敏感性商品的監管（內外銷價格差異較大、大陸境內產量不足等），會比一般性的貨物來得重要，當然查廠的機會顯得更高。
六、上下游間的轉廠交易異常而循線追查：供應商或客戶之間，因轉廠問題而造成查廠。只要交易雙方的其中一方出現違法、違規的問題時，通常會循線追到上下游工廠，以核對雙方的資料是否確實，並會針對特定的資料詳細查核及核對，以釐清交易雙方的事實。
柒、台商面臨海關查廠原因分析:一.廢料回收的問題：所謂「廢料」是針對登記手冊裡的保稅原物料，其單耗及損耗量所計算出來廢料的數量，按規定應由海關指定的回收單位將廢料回收後才能核銷。若廢料隨意出售的情況，會被認定為「假廢料之名而行內銷之事實」，這是屬於違法內銷的走私行為。
二.無法轉廠的問題：買賣雙方在當初交易已談好了付款條件，可以轉廠才送貨或者出貨，但後來由於種種原因造成無法轉廠。就程度而言，並非故意或蓄意走私，因此其嚴重性並不算太大。
三.會計做錯帳的問題：會計做錯帳的問題企業會計人員對於現金的收入、銀行存款的增加等會計科目，在不了解真實的交易情況下，所造成的錯誤入帳憑證，導致在登帳記載時以走私的銷售行為來記錄，除非企業能夠提出合理的解釋，否則將會認定為走私內銷行為而牽涉到刑事責任。
四.盜賣合同的情形：是指生產合同內的進、出口額度，以相當的代價賣給其它企業。即是這些原料或製成品，是以企業自己的生產合同報關進口或出口，但是原料根本沒有進到自己工廠，而製成品也非從自己的工廠出貨，只是單據方面做進口、出口而已，當然實際的貨物是假藉企業的名義進行流轉，而這是很明顯的走私行為。為了企業永續經營，必須認真的考量違法產生的刑事責任與利潤的高低，究竟熟重熟輕的結果。
捌、稅務查廠之主要原因：國稅局查核重點，主要是增值稅的銷售及進項扣抵、出口退稅的計算情形，地稅局查核重點可歸納為關連企業的交易、個人所得稅的申報、印花稅、房屋稅的繳納情形等。
一.屬於例行性查稅：稅務局針對所申報的報表，以抽樣的方式隨機進行查廠，或針對以前月份的收入、成本、費用以及稅款抵扣的情形進行驗證。主要是瞭解企業的財務人員對於所取得的憑證與申報的資料是否相符，看看工廠的運作是否正常，有無虛設行號的情事等等，應配合提供相關資料查稅。
二.屬於上游-供應商、下游-客戶之間，因發票開立之問題而造成查稅：只要交易雙方的其中一方出現虛開或跳開發票的問題時，通常會循線追到上游或下游企業，以核對雙方的資料是否確實。在此情況下，會針對特定的資料詳細查核及核對，以釐清交易雙方的責任。
三.屬於財務報表申報異常所造成的查稅：企業每月所申報的報表與前幾個月份差異極大，卻又提不出合理的原因解釋時，就會引起稅務機關的懷疑而進行查稅，以瞭解是否有違法。
四.因有人密報、檢舉而查稅：就稅務機關立場而言，有人檢舉或者舉報，通常要有證據才能受理或立案，因此，舉報的人不管是外界人士或企業內部的員工，一般來說，都會掌握相當程度的證據之後，稅局才會進行查廠。此時，因已產生違法的嫌疑，故查核時不會事先通知，並且會翻箱倒櫃的清查，以圖找出確實違法的證據，一般情況下，不查出違法事證，不會罷手。
五.關連企業交易不合理所產生的查稅：目前外商運用境外公司操作三角貿易幾乎都會被認定為關連企業交易，尤其在稅法規定關連企業認定的八個標準之下，更是無法不被認定是關連企業，一般透過境外公司進行利潤規劃的結果，會造成大陸當地的企業帳面利潤偏低甚至虧損，因而導致稅務機關就收入、成本及利潤進行調整，當然就會產生補稅的結果。
六.實質稅負率偏低所造成的查稅：大陸增值稅是一種具有進項稅額與銷項稅額互相抵扣的制度，對於企業每月抵扣之後，實際繳稅的金額佔營業收入的比例持續偏低的情況下，極有可能有漏開發票的情況，因此會引起稅務局的重視而查稅。
七.配合上級的政策規定而查稅：根據上級單位的政策指示，對於某些特定的行為進行查核，以瞭解是否有違法的情況產生。
八.針對上一年度的申報情況進行查稅：一般而言，國稅局會針對企業上一年度的進項稅額申報，取得發票的種類、抵扣情況是否異常、「免抵退」公式計算是否有誤、出口退稅金額是否正確等等，到企業來進行瞭解；至於地稅局方面，則會針對上一年度的資產、負債、損益情況進行查核，並與前幾個年度做分析、比較，以瞭解營運情況是否具有異常，因此會進行相關方面的查核。
玖、因企業結束清算所造成的查稅。在中國大陸成立企業，不論是來料加工廠也好三資企業也罷，都會註明存續的期限，到時期屆滿，在不延期的情況下，勢必要辦理結束清算，註銷相關的證件，如營業執照、稅務登記證等。在辦理企業清算、註銷稅務登記證的同時，稅務機關會就歷年來的申報、繳稅情況做一檢查，以瞭解是否尚有欠稅的情況。因此，向稅務機關申請註銷企業之時，就會使得稅務局進行清查，企業將所欠稅款繳清之後，才能結束企業。
拾、台商面臨稅務查廠違法之原因分析：一、漏開內銷發票的問題：在大陸經營內銷行為，就稅法的規定來看，必須要開立增值稅發票，否則會被視為偷稅、漏稅，情節嚴重者，會以刑法的規定來處罰。
二、跳開發票的問題：買賣雙方的交易，若取得第三方的發票，就會造成跳開發票的情形。因此，採購的對象、開立發票的對象、付款的對象三者應該要一致，才不會有跳開發票的問題。
三、會計做錯帳的問題：企業會計人員對於現金的收入、銀行存款的增加等會計科目，在不了解真實的交易情況下，所造成的錯誤入帳憑證，導致在登帳記載時以內銷的收入來記錄，除非企業能夠提出合理的解釋，否則將會認定為內銷而未開立發票行為，而牽涉到刑事責任。
四、內外帳的問題：台商經營事業，尤其是中小企業很流行兩套帳－即內帳與外帳。所謂外帳是做出來給稅務機關看的；而內帳則是做結股東、老闆看的。因所有內帳資料，均是放在企業之內，對於稅務機關的查核時，發現除了外帳之外，還有內帳的資料時，多半難以自圓其說，因而稅務機關會斷定有偷稅、漏稅的情況。
拾壹、如何應因海關查廠:對在大陸經營的台商而言，最怕遇到海關查廠，除了不知道應該如何應對之外，最重要的是企業運作或多或少都會存在著違法、違規而不自知。因此，企業應先做一自我診斷之後，才能在面臨海關查廠時，輕鬆應對。
一、建立報關流程內部稽核要點：
(一）檢查相關的單證是否齊全、海關是否已備案。 企業設立過程中，要辦理文件如下：批準證書、營業執照、組織機構代碼證、外匯登記證、國稅登記證、地稅登記證、財政登記證、自理報關註冊登記證等等。具備上述證件之後，還要到主管海關或異地海關備案之後，才算整個設立過
程完畢。
(二）稽核生產合同之運作情況。關鍵內容為：
1、生產合同的原料、成品、名稱及單價、計量單位等是否與實際相符或接近。
2、單耗及損耗是否與實際相符或接近。
3、合同中的進口部份與出口部份配合進口報關報單及出口報單逐一核對是否有出入。
4、已核銷的生產合同及進、出口報關單影印留存。
5、有無超出合同進口或出口的情況發生。
6、合同是否有定期核銷或產生不斷延期的異常情況。
(三）檢查內部單據是否依照生產的工序流程設立，中間具流水編號有無中斷，並檢查有無違法單據，其單據為：
1、原材料入庫單。
2、原材料領料單。
3、成品入庫單。
4、成品出庫單。
5、送貨單、出貨單。
6、進出口發票或INVOICE。
7、購銷合同。
8、進、出口報關單。
9、出口收匯核銷單。
(四）建立合同平衡表，定期稽核料、帳平衡情況，視其有無改善或惡化情形。 所謂的「合同平衡表」，主要的內涵是將生產合同的餘料與倉庫實際的數量做一調節，將差異的原因以合法的理由來解釋，避免被認定有走私的嫌疑。
(五）稽核報關費用的合理性。 報關費用的高低，與報關程序運作的好壞有顯著的關係，經由海關備案、審價格、審編碼、列印報關單、繳交相關進出口手續費、繳交口岸建設費、商檢費、監管費等等一系列的流程，不論每項費用金額大或小，都會有一個收費的標準，若是差異太離譜，就會產生異常的結果。此時如不加以調查及瞭解，等到將來某一天問題爆發出來的時候，造成的後果是相當嚴重的。
二、建立庫存材料與合同餘料間的平衡表，其步驟為：
(一）建立料號對照表及換算比例：
1、料號歸類；
2、稱重得出換算比例；
3、建立電腦檔案；
4、每月盤點庫存（原料、半成品、成品、廢料）；
5、匯總統計庫存總數。
(二）將報關單、登記手冊建立電腦管理系統，主要內容是：
1、所有進出口報關單、出口報關單、登記手冊、核銷單據等資料影印歸檔；
2、按日期先後輸入進口、出口報關單等單據進入電腦系統，計算餘料數量；
3、定期列印出合同運作情況之相關報表，並作追蹤。
(三）統計轉廠進、出貨資料及內購原物料數量，主要內容是：
1、針對進貨的廠商（或出貨的客戶）及按照不同的商品，統計出已交貨及已轉廠之差異數量；
2、按商品別針對內購取得發票的數量做統計；
3、建立轉廠之總帳及明細帳。
(四）建立合同平衡表，主要內容是： 生產合同餘料＋已進貨未轉廠－已轉廠未進貨－已出貨未轉廠＋已轉廠未出貨＋內購原物料＝庫存材料＋庫存成品及半成品＋庫存廢料
1、建立等式的平衡關係；
2、將出貨的成品換算為原物料；
3、將差異數找出合理原因；
4、先針對主要的原料（即價格較高、所佔的比重較大）進行管理；
5、逐步擴展到相關輔料，包裝材等；
6、將保稅原材料及內購取得發票的原材料分別管理。
(五）針對生產合同資料及進、出口報關單位建立帳冊及單據，其主要內容是：
1、至少需建立原材料進出倉帳、成品進出倉帳、轉廠明細帳；
2、可採用正推法或倒推法建立帳本；
3、將領料單、入庫單、出庫單、進倉單及生產日報表等單據補齊並加以完善。
三、提供海關要求的帳簿及憑證，海關的規定如下所示：
(一）應設置及編製會計帳簿包括：
1、總帳；
2、明細帳（主要有往來明細帳、產品銷售明細帳、原材料明細帳、成本費用明細帳、固定資產明細帳等）；
3、銀行存款明細帳；
4、現金日記帳；
5、會計憑證； 至於來料加工企業可根據實際情況設帳，但基本應包括1、3及4項。
(二）進出口貨物的進口、儲存、加工使用、出口銷售、轉廠、發外加工等情況應完整記錄，並與境內購買的料件、成品、半成品等的購入、儲存、加工、銷售分別記帳。
(三）應分別設立獨立的倉庫放原材料、成品、半成品，建立符合海關監管要求的記錄貨物進出管理的帳簿及單證。含以下幾種：
1、原材料進出倉帳；
2、成品進出倉帳；
3、邊角、廢料、殘次品進出倉帳；
4、委外加工、發外加工帳；
5、出、入倉單；
6、送貨單；
7、領料單；
8、生產情況（日）登記表；
9、生產通知單（製單、訂單）； 至於內購的料件、產品存放及記帳應與進口（或轉廠）的料件、成品分開。
(四）建議設置之帳本或報表（包括但不限於）：
1、合同備案明細表；
2、進口料件明細表；
3、出口成品明細表；
4、進口料件完成明細表；
5、出口成品明細表；
6、進口料件待核銷量明細表；
7、進口料件已核銷量明細表；
8、料件轉廠作業差異明細表；
9、成品轉廠作業差異明細表；
10、出口收匯核銷明細帳。
(五）與進出口業務直接有關的帳簿、單證等有關資料連同進出口報關單、發票、核銷表、『合同手冊』複印件等，應當自進出口貨物放行之日起、保稅貨物自辦結海關手續之日起保管三年。
(六）減免稅進口貨物有關單證（包括：報關單、發票、協議、手冊等），須保管至企業辦結終止手續為止。 四、海關查廠時，以最短時間做出應變方式。
(一）當海關通知各企業或當地的加工辦、外經辦需查廠時，企業應該配合將所有現行正在運作中的生產合同（即登記手冊）的進、出情況進行整理。包括：進口報關單、出口報關單、原材料進出倉帳、成品進出倉帳以及所有相關的會計帳冊備齊。
(二）配合利用相關的會計資料、合同資料、庫存數量等，作出庫存平衡表並與核銷情況做出對應及比較。
(三）企業的負責人或主要幹部，應讓海關人員了解工廠的報關運作情況，並做出營運報舌等，必要時應解釋庫存的差異情況。
(四）企業若無法立即解釋庫存的差異，或海關發現有重大的違法行為時，會將所有的相關資料加以封存、裝箱帶走，包括帳簿、憑證、報表、電腦系統等相關證據，進行較深入的調查取證，此時所代表的意義是案情並不單純，為了配合調查而所需花費的成本（人力、時間等）會變得相當高。
拾貳、如何因應稅務查廠:一、應設置、編製及提供各項會計帳簿：
1、總帳；
2、明細帳（主要有應收應付明細帳、銷售收入明細帳、存貨明細帳、成本費用明細帳、固定資產明細帳、應交增值稅明細帳等）；
3、銀行存款明細帳；
4、現金日記帳；
5、會計應證、傳票等。
二、查核是否有漏開發票： 就內銷所開立發票的金額進行查核，與銷售收入明細帳、應交增值稅明細帳、應收帳款等科目進行查核，看看是否有漏開發票、跳開發票等情況。
三、就境外交易，提供關連企業交易明細，包括：匯款資料、進出貨明細、商業發票（INVOICE）、買賣合約等，以查核企業的利潤安排是否恰當，有無避稅的嫌疑。
四、查核大陸員工及台籍幹部是否均已申報扣繳個人所得稅，申報金額與入帳金額是否相符，有無低報的情況，並查核實際的員工是否加入社保。
五、查核所入帳憑證是否均已取得合法的發票，是否有「應取得未取得」的情況，以避免協助他人逃漏稅。
六、申報抵扣及出口退稅的增值稅發票進行查核，看是否有計算錯誤、虛開發票、跳開發票的狀況，並與付款對象、送貨對象之資料加以核對，看看有無違法的情形。
七、就印花稅、房產稅等稅種進行查核，瞭解帳簿、買賣合同是否已貼印花、使用的房產是否已報建、取得建築發票等，看看是否有逃漏稅的情況。
八、以收入、成本、費用進行查核，分析企業所編製產生的報表是否合理，有沒有內外兩套帳的情況。
九、配合稅務機關查廠，提供相關資料、配合答詢相關問題等。 總而言之，不論是海關、國稅局、地稅局等單位查廠，如何能夠在最短的時間之內，提供不同主管部門所需的相關資料，而且對於所提供的財務報表、帳本、單證等，都能夠顯示出並無違法的情形，這就內部稽核工作來說是最重要的。這就有賴企業對所面臨的問題本質，具有深刻而實質的體認。
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